Sentenza 30 ottobre 2003, n.628/2003

Tribunal Superior de Justicia de Asturias (Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª), Sentencia de 30 octubre 2003, núm. 628/2003.

En Oviedo, a treinta de octubre de dos mil tres.

Vistos por la Sala, constituida por los Ilmos. Sres. Magistrados relacionado al margen, los autos del recurso Contencioso-Administrativo número 1841 de 1998, interpuesto por el Procurador don Ignacio López González, en nombre y representación de Promociones y Construcciones Jose Gonzalez, SA contra Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Asturias, de fecha 20 de febrero de 1998, dictada en la reclamación económico-administrativa 1009/96, interpuesta contra el acuerdo del Inspector Jefe Adjunto de la Delegación de Oviedo de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, por el que se confirma la liquidación propuesta en el acta previa de disconformidad n° 60048993, relativa al IVA de los ejercicios 1992, 1993 y 1994. Estando la Administración demandada representada por el Abogado del Estado.

Siendo Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dª. Olga González Lamuño Romay.

ANTECEDENTES DE HECHO

Admitido el recurso y previos los oportunos trámites procedimentales, se confirió traslado a la parte actora para que, en el término de quince días formalizara la demanda, lo que llevó a efecto mediante el pertinente escrito de fecha 5 de mayo de 1999, en el que, tras exponer los hechos y fundamentos de derecho que estimó oportunos, terminó suplicando se dicte sentencia por la que, con estimación del recurso interpuesto, se declare la nulidad del Acta y del posterior Acuerdo del Inspector Jefe y de la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional Impugnados por contrarios a Derecho, con condena a la Administración Tributaria al abono de intereses, costas y gastos ocasionados.

Formalizada la demanda se dio traslado de la misma a la parte demandada para que la contestara en el plazo de quince días, lo que realizó, alegando los hechos y fundamentos jurídicos que estimó pertinentes, y terminó suplicando que previos los trámites oportunos, dicte en su día sentencia acordando la desestimación íntegra del recurso Contencioso-Administrativo, con imposición al actor, si procede, de las costas procesales.

Recibido el recurso a prueba, se practicaron las propuestas por las partes y admitidas con el resultado que obra en autos.

No estimándose necesaria la celebración de vista pública, se acordó requerir a las partes para que formulasen sus conclusiones, lo que hicieron en tiempo y forma.

Se señaló para la votación y fallo del presente el día veintitrés de octubre, fecha en que tuvo lugar dicho acto.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

Se impugna por la recurrente la entidad Promociones y construcciones José González, SA en el presente recurso Contencioso-Administrativo la resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Asturias de fecha 20 de febrero de 1998, desestimatorio de la reclamación de la misma naturaleza, impugnado el acuerdo del Inspector Jefe Adjunto de la Delegación de Oviedo de la Agencia Estatal de la Administración Tributaría que confirma la liquidación propuesta en el acta previa de disconformidad n° 600 48993 relativa al IVA de los ejercicios 1992, 1993 y 1994, con una deuda tributaria de 1.367.807 pesetas que incluye cuota, intereses y sanción.

Con fecha 6 de octubre de 1995, se notifica la comunicación de inicio de actuación de comprobación parcial de los ejercicios 1992 a 1995 del IVA, limitada a las operaciones de permuta inmobiliaria realizadas por la sociedad en dichos ejercicios.

Con fecha 30 de enero de 1992 se otorga por la actora dedicada a la actividad empresarial de «construcción completa» escritura pública de permuta según la cual, a cambio de un solar que se valora en 2.500.000 pesetas se obligaba a entregar un local valorado en el mismo importe; con fecha 1 de septiembre de 1993 se otorga escritura pública de permuta según lo cual, a cambio de un solar que se valora en 18.000.000 de pesetas el mismo se obligó a entregar tres pisos y una plaza de garaje valorados en 17.000.000 de pesetas y la diferencia en metálico. La permuta realizada en 1992 se realiza con la Iglesia Católica y no está declarado el Impuesto sobre el Valor Añadido, y la permuta de 1993 se declaró en el 4° trimestre de 1994, a la vista de todo ello la Inspección practicó el acta reseñada regularizando la situación por cada uno de los trimestres en que se devengaron las operaciones de permuta, con los intereses de demora y sanción al considerar la conducta como infracción tributaria grave proponiéndose la devolución de lo ingresado indebidamente en el 4° trimestre de 1994 con los intereses legales a favor de la sociedad.

Alega la recurrente como fundamento de su pretensión impugnatoria que la comprobación debía haber sido general y no parcial, la no existencia en las permutas de pago anticipado del precio, ya que éste no existe y el pago para que sea tal debe ser en metálico; que la permuta realizada con la Iglesia Católica está exenta conforme al Concordato entre el Estado Español y la Santa Sede ( RCL 1979 2964) ; la no existencia de infracción tributaria alguna, obedeciendo la conducta a una distinta interpretación de la norma y error en el cálculo de los intereses.

Entrando en el primer motivo de impugnación formulado por la actora, en que se manifiesta que el acto no puede ser extendido con el carácter de previo, sino que debió haber sido general y no parcial.

Al efecto conviene recordar que las actas previas, documentan un resultado parcial, previo no final de la labor inspectora, dan lugar a liquidaciones provisionales a cuenta de las definitivas que posteriormente se puedan practicar, mientras las definitivas reflejan un resultado final de una concreta actuación inspectora y dan lugar a liquidaciones definitivas.

Pero unas y otras como modalidades de documentación de actuaciones inspectoras deben contener una propuesta de regularización de situación tributaria por el concepto impositivo y período objeto de comprobación, lo que resulta de conformidad con el principio de seguridad jurídica ya que una vez iniciadas las actuaciones inspectoras, el sujeto pasivo tiene derecho a que se defina totalmente su situación tributaria, no pudiendo la Administración en consecuencia, volver a comprobar el ejercicio e impuesto inspeccionados, salvo casos muy excepcionales en las que se puedan extender actas previas, debiendo el actuario que instruye el acto determinar de manera categórica, la causa que la originó y justifique cumplidamente su necesidad como así se hizo en el supuesto que analizamos, en que se realizó con el carácter de abreviada al constatarse la existencia de un débito tributario vencido y no autoliquidado e ingresado en su totalidad en los plazos reglamentarios -artículos 34.b) y 50.2.d) del Reglamento General de la Inspección de los Tributos ( RCL 1986 1537, 2513, 3058) – sin que pueda admitirse como estima la actora que hubiese habido dos comprobaciones abreviadas toda vez que a la que el mismo se refiere practicado con anterioridad se refirió a una diligencia de verificación censal, referida al cumplimiento de obligaciones contables, registrales y de facturación sin analizar su contenido y veracidad.

De conformidad con lo dispuesto en el artículo 14.2 de la Ley 30/1985 ( RCL 1985 1984, 2463) y el art. 75. dos de la Ley 37/92 ( RCL 1992 2786 y RCL 1993, 401) reguladora del IVA, en las operaciones sujetas a gravamen que origina pagos anticipados anteriores a la realización del hecho imponible el Impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos.

Con estos antecedentes y consideraciones se refrenda los de la resolución recurrida con arreglo a los criterios de interpretación admitidos en derecho y consolidados por este Tribunal en resoluciones precedentes al enjuiciar casos planteados en términos semejantes, devengándose el IVA cuando tiene lugar la adquisición de terreno con el otorgamiento de la escritura pública de permuta en cuyo momento se produce el hecho económico que produce el IVA, sin que se pueda aceptar el criterio de no existir valor añadido, ni por ende la capacidad económica hasta que no se construyan y entreguen los pisos y locales proyectados pues ello implicaría obviar la naturaleza del contrato que contiene dos transmisiones patrimoniales simultáneas y que ha cobrado estos bienes que se obliga a entregar con la adquisición del solar.

La controversia en relación con la permuta con la Iglesia Católica queda pues centrado en el cumplimiento de los requisitos formales concretamente los establecidos en el apartado segundo de la Orden de 29 de febrero de 1988 ( RCL 1988 552) toda vez que la comprendida en las letras a) que los adquirientes de los bienes sean de la Santa Sede, la Confederación Episcopal, las diócesis, las parroquias y otras circunscripciones territoriales, las órdenes y congregaciones religiosas y los Institutos de vida consagrada, sus provincias y sus casas y b) que los bienes se destinan al culto, a las sustentación del clero, al sagrado apostolado o al ejercicio de la caridad no ofrecen controversias.

Los requisitos del apartado c) son en esencia:

La presentación de la documentación donde se haga constar aquellas operaciones para las que se solicita la exención en la dependencia competente de la Administración de Hacienda, acompañándola de certificación del Obispado de la Diócesis expresiva de la naturaleza de la Entidad adquirente y el destino de los bienes.

La dependencia, previas las comprobaciones pertinentes devolverá el documento de la Entidad en la que consta, en su caso la procedencia de la exención.

La entidad solicitante entregará a su proveedor una copia del documento en el que se reconozca la exención para que no autoliquide o repercuta el impuesto, y sirva de justificante a efecto de comprobación administrativa.

En el supuesto enjuiciado no se presentó por lo aquí actora la concesión de la exención, ni tan siquiera estaba la misma solicitada, presentándose dicha solicitud el 8 de noviembre de 1995, una vez iniciado el procedimiento inspector, mientras que la operación de permuta se documentó en escritura pública de 30 de enero de 1992, entregándose el bien objeto de la misma, en escritura pública de 10 de marzo de 1993 debiendo por ello desestimarse el presente motivo.
Por lo que respecta a la inexistencia de infracción pues se señala por el recurrente él mismo ha actuado basándose en una interpretación razonable de la norma, la controversia gira entorno al elemento esencial de la infracción conforme el ordenamiento jurídico y la doctrina del Tribunal Constitucional, ya que no puede sin más aplicarse una sanción sino que es exigible como mínimo como señala el art. 77.1 de la Ley General Tributaria ( RCL 1963 2490) , que en su comisión se haya dado al menos una simple negligencia, al mantener la Administración tributaria que constituye infracción grave dejar de ingresar dentro del plazo reglamentariamente señalado la totalidad o parte de la deuda tributaria, sin que se aprecia una discrepancia razonable en la interpretación de la norma, y en este caso no es posible hablar por todo lo hasta ahora razonado de una interpretación de la norma que sea capaz de eliminar la culpabilidad, por la que se calificó su conducta como infracción tributaria grave de conformidad con lo dispuesto en el artículo 79.a) de la Ley General Tributaria en redacción dada a la misma por la Ley 25/1995 de 25 de julio ( RCL 1995 2178, 2787) aplicándole el 50 por ciento de sanción mínima conforme el art. 87 y incrementada en diez puntos por la falta de presentación de declaraciones o la presentación de declaraciones incompletas e inexactas según dispone el art. 82.1 d) de la misma Ley.

Resta por examinar la impugnación que se hace por la actora de la forma de cálculo del pago de intereses, el obligado tributario tiene obligación de presentar las declaraciones liquidaciones correspondientes a cada período de liquidación, que coincidirá con el trimestre natural y en el cual se deducirán las cuotas del Impuesto soportadas que sean deducibles de las cuotas del impuesto repercutidas, de tal forma que si el obligado tributario declara una operación cuyo devengo se produjo en un período anterior al que declara y la incluye como operación correspondiente al período presente, el obligado tributario ha dejado de declarar e ingresar en un período en el cual estaba obligado, y ha efectuado un ingreso indebido al no deber figurar la operación declarada en la presente declaración por haberse producido su devengo con anterioridad no pudiendo compensarse tales declaraciones, es por lo que la Administración Tributaria liquida intereses conforme a los artículos 58.2 de la Ley General Tributaria en redacción dada por la Ley 10/85 de 26 de abril ( RCL 1985 968, 1313) y 87.2. Normas según las cuales dichos intereses forman parte de la deuda tributaria.

Hay que tener en cuenta al respecto que los intereses de demora no tienen carácter sancionador sino indemnizatorio, al ser consecuencia de la mora o retraso en el cumplimiento de una obligación de dar en virtud de lo dispuesto en el art. 1108 del Código Civil ( LEG 1889 27) y que por lo tanto que son exigibles durante todo el tiempo de que la deuda esté pendiente de pago.

Por ello se cuentan desde que finaliza el plazo para presentar la autoliquidación (finalización del período voluntario de pago según el art. 36.1 LG) hasta la fecha en que se gira la liquidación. En este sentido se manifiesta la jurisprudencia.

Así en las sentencias del Pleno del Tribunal Constitucional que dice que los intereses de demora en el caso, ex art. 58.2. b) LGT según la redacción que le dio la Ley 10/1985 de 26 de abril no tienen naturaleza sancionadora, sino exclusivamente compensatoria o reparadora del retraso en el pago de la deuda tributaria, ya que más que una penalización en sentido estricto, son una especie de compensación específica, con arreglo a un módulo objetivo del coste financiero que para la Administración tributaria supone dejar de disponer a tiempo de cantidades dinerarias que le son legalmente debidas; en suma, no hay en dicho precepto sanción alguna en sentido técnico jurídico y con ello se excluya cualquier trasgresión del art. 25.1 CE ( RCL 1978 2836) . En el mismo sentido se pronuncia el Tribunal Supremo al señalar en relación con los intereses de demora su raíz profunda se encuentra en el Derecho común, y así el art. 1108 del Código Civil establece con carácter general que en el caso de que una obligación consistiera en el pago de una cantidad de dinero (la cuota, en la deuda tributaria) y el deudor (aquí el contribuyente), incurriera en mora, la indemnización de daños y perjuicios, no habiendo pacto en contrario, consiste en el pago de los intereses convenidos y falta de convenio, en el interés legal, es por ello que la liquidación de intereses que se integra en la deuda tributaria nace por Ley cuando producido el hecho imponible del impuesto reclamado no se efectúe el ingreso de la deuda, siendo exigible durante todo el tiempo en que la deuda se halle pendiente de pago, a contar desde la fecha en que nace la obligación de pago, por todo lo expuesto el recurso debe de ser desestimado, estimándose correcta la liquidación de intereses de demora efectuada así como la liquidación del interés legal a su favor por el ingreso efectuado indebidamente de acuerdo con el Real Decreto 1163/90, de 21 de septiembre ( RCL 1990 1968, 2140) por el que se regula el procedimiento de devolución de ingresos indebidos naturaleza tributaria.

En materia de costas procesales no concurren motivos o circunstancias para hacer una especial declaración de las mismas conforme establece el art. 131 de la Ley Jurisdiccional de 1956 ( RCL 1956 1890) aplicable conforme a la Disposición Transitoria Novena de la Ley 29/1998 ( RCL 1998 1741) , reguladora de esta jurisdicción.

Vistos los artículos legales citados y demás de general y pertinente aplicación

FALLO

En atención a lo expuesto la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Asturias ha decidido: Desestimar el recurso Contencioso-Administrativo interpuesto por el Procurador de los Tribunales don Ignacio López González en nombre y representación de la entidad mercantil Promociones y Construcciones José González SA, contra resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Asturias de fecha 20 de febrero de 1998, estando representada la Administración demandada por el Abogado del Estado, resolución que se confirma por ser ajustada a Derecho. Sin hacer expresa imposición de costas procesales.

Contra la presente sentencia no cabe interponer recurso ordinario alguno.

La que firman sus componentes en el lugar y fecha anteriormente expresados.