Sentenza 27 giugno 2001, n.296/2001

Sentencia Tribunal Superior de Justicia Castilla y León, Burgos, núm. 296/2001 (Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Unica), de 27 junio

En la ciudad de Burgos, a veintisiete de junio de dos mil uno.

En el recurso número 1510/1998, interpuesto por la Congregación Esclavas del Sagrado Corazón de Jesús, representada por el Procurador don José Roberto S. V. y defendida por la Letrada doña Carmen R. A., contra Decreto del Ayuntamiento de Burgos de fecha 8 de julio de 1998, por el que se desestima la petición de exención del Impuesto sobre Bienes Inmuebles para la finca sita en Avda. de Palencia núm. …, habiendo comparecido, como parte demandada el Ayuntamiento de Burgos, representado por el Procurador don Eugenio E. H. y defendido por el Letrado don Santiago D. M.

ANTECEDENTES DE HECHO

Por la parte demandante se interpuso recurso contencioso-administrativo ante esta Sala el día 9 de septiembre de 1998. Admitido a trámite se dio al mismo la publicidad legal y se reclamó el expediente administrativo; recibido se confirió traslado al recurrente para que formalizara la demanda, lo que efectuó en legal forma por medio de escrito de fecha 13 de noviembre de 1998, que en lo sustancial se da por reproducido y en el que terminaba suplicando se dicte Sentencia por la que: «se acoja nuestra pretensión, anulando la resolución recurrida y se declare el derecho de la actora al reconocimiento de la exención del IBI para el inmueble núm. … de la Avda. de Palencia, Burgos».

Se confirió traslado de la demanda por término legal a la parte demandada, quien contestó a medio de escrito de 23 de diciembre de 1998, oponiéndose al recurso y solicitando su desestimación en base a los fundamentos jurídicos que aduce.
No habiéndose recibido el procedimiento a prueba se evacuaron por las partes sus respectivos escritos de conclusiones, que obran unidos al recurso y señalándose el día 7 de septiembre de 2000, para su votación y fallo, lo que se efectuó. Se han observado las prescripciones prevenidas en la Ley en la tramitación de este recurso jurisdiccional.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

La Congregación de las Esclavas del Sagrado Corazón, ejercita una pretensión anulatoria contra el Decreto de la Alcaldía de esta ciudad de Burgos de fecha 8-7-1998, por virtud de la cual se desestima la exención del Impuesto sobre Bienes Inmuebles del edificio de su propiedad sito en la Avda. de Palencia, núm. … de la misma ciudad, que en esencia denegó la exención por entender que en dicho bien, destinado a Residencia de Estudiantes, se realizaba una actividad por la que se percibía contraprestación, por lo que entendió que la entidad religiosa no carecía del ánimo lucrativo, dato que se consideró relevante dados los términos del art. 58.1 de la Ley 30/1994 (RCL 1994 3273), cuando exige que no se trate de bienes cedidos a terceros mediante contraprestación.

Por su parte la recurrente aduce que concurren todos los presupuestos que el citado art. 58.1 exige para ser merecedor de la exención, que la entidad desempeña las finalidades a las que se refiere el art. 42.1 a) de la Ley que venimos refiriendo, y que se cumplen los requisitos de acreditación que exige el art. 4.2 del RD 765/1995 (RCL 1995 1529). Por último, en el mismo hilo argumental aduce que la resolución confunde el término de «ánimo lucrativo», ya que lo equipara con el sinónimo de gratuito, lo que considera no es acertado.

Ciertamente el problema que se somete a la Sala es complejo dada la variedad de normas que inciden sobre el mismo, a saber: el Acuerdo suscrito entre el Estado Español y la Santa Sede de 4 de diciembre de 1979 (RCL 1979 2964 y ApNDL 7133), sobre Asuntos Económicos, la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (RCL 1988 2607 y RCL 1989, 1851), la Ley 30/1994, de 24 de noviembre, de Fundaciones y de Incentivos Fiscales a la Participación Privada en Actividades de Interés General, el Real Decreto 765/1995, de 5 de mayo, por el que se regulan determinadas cuestiones del Régimen de Incentivos Fiscales a la Participación Privada en Actividades de Interés General, además de otras disposiciones de rango menor, cuyo análisis de conjunto es preciso abordar, como lo han hecho las sentencias del TS que después se citarán.

Así, el Acuerdo suscrito entre el Estado Español y la Santa Sede de 4 de diciembre de 1979, sobre Asuntos Económicos, distingue entre las entidades que se regulan en el art. IV y las del art. V, comprendiendo dentro de las primeras las que se ha venido a decir constituyen «el núcleo esencial de la Iglesia Católica», entre las que están las Congregaciones religiosas -como es la de la recurrente-, y, en lo que aquí interesa, prevé la exención de la Contribución Territorial Urbana (que hay que entender hoy, en buena lógica, como referida al IBI), glosando varios inmuebles, de los que la nota principal es el fin al que se destinan, sin que, sin embargo, entre los mismos estén comprendidos bienes del tipo que ahora nos ocupa -residencia de estudiantes-. Y para las del art. V, referido a otras Asociaciones y entidades Religiosas no enumeradas en el art. IV, que se dediquen a actividades religiosas, benéfico-docentes, médicas u hospitalarias o de asistencia social, se establece que tendrán los mismos beneficios fiscales que el ordenamiento jurídico tributario del Estado Español prevé para las entidades sin fin de lucro y en todo caso los que se conceden a las entidades benéficas privadas.

Con el fin de evitar la ilógica que supondría que las entidades del art. V tuvieren mejor condición que las del art. IV, a través de disposiciones posteriores se ha venido a reconocer que para éstas se han de reconocer también las mismas exenciones que las establecidas expresamente para aquéllas.

En el mismo hilo argumental se advierte que la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, Reguladora de las Haciendas Locales, establece en el art. 64 d) que están exentas del Impuesto sobre Bienes Inmuebles «los de la Iglesia Católica, en los términos previstos en el Acuerdo entre el Estado español y la Santa Sede sobre asuntos económicos fechado el 3 enero 1979 (RCL 1979 2964 y ApNDL 7133) y en vigor el día 4 diciembre del mismo año».

La Ley 30/1994, de 24 de noviembre, de Fundaciones y de Incentivos Fiscales a la Participación Privada en Actividades de Interés General, en su art. 58, apartados uno y dos, preceptúa: «1. Sin perjuicio de las exenciones actualmente previstas en la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, Reguladora de las Haciendas Locales, gozarán de exención en el Impuesto sobre Bienes Inmuebles los bienes de los que sean titulares, en los términos previstos en el art. 65 de dicha Ley, las fundaciones y asociaciones que cumplan los requisitos establecidos en el capítulo I del presente Título siempre que no se trate de bienes cedidos a terceros mediante contraprestación, estén afectos a las actividades que constituyan su objeto social o finalidad específica y no se utilicen principalmente en el desarrollo de explotaciones económicas que no constituyan su objeto o finalidad específica.

2. Asimismo, las fundaciones y asociaciones a que se refiere el apartado anterior estarán exentas del Impuesto sobre Actividades Económicas por las actividades que constituyan su objeto social o finalidad específica. La aplicación técnica de este precepto se desarrollará reglamentariamente.

A estos efectos, se entenderá que las explotaciones económicas coinciden con el objeto o finalidad específica de la entidad cuando las actividades que en dichas explotaciones se realicen persigan el cumplimiento de los fines contemplados en los arts. 2.4 y 42.1, a), que no generen competencia desleal y sus destinatarios sean colectividades genéricas de personas».

Interesa traer aquí también el contenido del art. 42.1 a) cuando dispone que «Para disfrutar del régimen fiscal previsto en el presente Título las entidades mencionadas en el mismo deberán cumplir los siguientes requisitos: a) Perseguir fines de asistencia social, cívicos, educativos, culturales, científicos, deportivos, sanitarios, de cooperación para el desarrollo, de defensa del medio ambiente, de fomento de la economía social o de la investigación, de promoción del voluntariado social, o cualesquiera otros fines de interés general de naturaleza análoga».
Por último, en la Disposición Adicional Quinta, bajo la rúbrica «Régimen tributario de la Iglesia Católica y de otras iglesias, confesiones y comunidades religiosas», se dispone lo siguiente:

«1. El régimen previsto en los arts. 48 a 58, ambos inclusive, de la presente Ley será de aplicación a la Iglesia Católica y a las iglesias, confesiones y comunidades religiosas que tengan suscritos acuerdos de cooperación con el Estado español.

2. El régimen previsto en el art. 58.1 de esta Ley será de aplicación a las entidades que tengan legalmente equiparado su régimen fiscal al de las entidades sin fin de lucro, benéfico-docentes, benéfico-privadas o análogas en la forma prevista en el art. 46.2 de esta Ley».

El Real Decreto 765/1995, de 5 de mayo, por el que se regulan determinadas cuestiones del Régimen de Incentivos Fiscales a la Participación Privada en Actividades de Interés General, en la Disposición Adicional Segunda regula la «adaptación a las entidades eclesiásticas del régimen previsto en el Título II de la Ley 30/1994, de 24 de noviembre», y de su contenido a nosotros ahora nos interesa el apartado 5: «Para el disfrute de los beneficios fiscales en los tributos locales tanto las entidades a que se refiere el apartado 1 de esta disposición, como las contempladas en el apartado 2, deberán cumplir lo previsto en el art. 4 del presente Real Decreto, acreditando la titularidad de los bienes o explotaciones de que se trate y aportando certificación de la autoridad competente de que dichos bienes o explotaciones están afectos a los fines comprendidos en el art. 42,1.a) de la Ley 30/1994, de 24 de noviembre, teniendo en cuenta la precisión contenida en el apartado 1 de esta disposición. Asimismo, las entidades a que se refiere el apartado 1 deberán acreditar su personalidad y las contempladas en el apartado 2 lo harán con las adaptaciones previstas en el apartado 3 de la presente disposición».

Interesa señalar que las entidades del apartado 1 son, entre otras que no hacen al caso, las entidades eclesiásticas comprendidas en el artículo IV del Acuerdo sobre Asuntos Económicos suscrito entre el Estado español y la Santa Sede el 3 de enero de 1979, entre las que están, como hemos visto, las Congregaciones Religiosas. También importa advertir que para las mismas basta con acreditar la personalidad, ya que las exigencias del apartado 3 no son para el tipo de entidades como las que nos ocupa sino que, por expresa dicción del precepto, que se refieren a las entidades contempladas en el apartado dos, sólo se exige a las asociaciones y entidades religiosas comprendidas en el artículo V del Acuerdo sobre Asuntos Económicos (la de nuestro caso está dentro de las del art. IV), con lo que en principio no será preciso aportar la Certificación literal de su inscripción en el registro a que se refiere el art. 5 de la Ley Orgánica 7/1980, de 5 de julio (RCL 1980 1680 y ApNDL 3636), pues conforme a lo dicho basta con acreditar la personalidad.

Sí que será preciso, en cambio, que se cumplan con las determinaciones del art. 4 del Real Decreto, ya que en la misma se contemplan para los dos tipos de entidades religiosas que venimos contemplando, precepto este que establece, para el Impuesto sobre Bienes Inmuebles, que las entidades sin fines lucrativos deberán dirigirse, acreditando su condición al Ayuntamiento competente por razón de la localización de los bienes inmuebles a los que afecte aquélla; y además exige que se acompañe copia de la documentación a que se refiere el apartado 1 del art. 2 acreditando su presentación ante la Delegación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria en cuya circunscripción esté situado el domicilio fiscal de la entidad y, en el caso de haberse presentado, copia de la solicitud de exención en el Impuesto sobre Sociedades de las explotaciones económicas que coinciden con el objeto o finalidad específica de la entidad.

Asimismo, se preceptúa que se aportará justificación de la titularidad del inmueble para el que se solicita la exención y documentación que acredite que el inmueble en cuestión está afecto a las actividades que constituyen el objeto social o finalidad específica de la entidad, no se utiliza en el desarrollo de explotaciones económicas que no constituyan su objeto o finalidad específica y no está cedido a terceros mediante contraprestación.

No obstante, como se deduce de lo dicho, el contenido del precepto ha de ser matizado pues el apartado cinco, sobre tales extremos, establece la necesidad de la acreditación de la titularidad de los bienes y la de la aportación de la certificación de la autoridad competente de que dichos bienes o explotaciones están afectos a los fines comprendidos en el art. 42,1.a) de la Ley 30/1994, de 24 de noviembre. Y en cuanto a la precisión contenida en el apartado 1, se refiere a que, en cuanto a la necesidad de perseguir los fines del art. 42,1.a) de la Ley, se han de entender en todo caso comprendidos en esos fines, como de naturaleza análoga a los que se mencionan específicamente, los referidos en el artículo IV.1.C del Acuerdo suscrito con la Santa Sede.

Del apartado 6 interesa señalar que, a efectos de lo previsto en el Reglamento serán autoridades competentes para el caso de la Iglesia Católica, con carácter general, el Obispo de la Diócesis correspondiente al lugar donde se encuentre domiciliada la entidad. Cuando se trate de la Santa Sede, el Nuncio Apostólico en Madrid, en el caso de la Conferencia Episcopal, el Presidente de la misma, y cuando se trate de Ordenes, Congregaciones e Institutos de vida consagrada de derecho pontificio, el Superior o Superiora Provincial de quien dependan.

También se han dictado disposiciones de menor rango, como la Orden de 29 de julio de 1983 (RCL 1983 1731 y ApNDL 7139), por la que se aclaran dudas surgidas en la aplicación de ciertos conceptos tributarios a las entidades comprendidas en los artículos IV y V del Acuerdo entre el Estado Español y la Santa Sede de 3 de enero de 1979, dictada con el fin de solventar tales dudas de interpretación así como problemas de aplicación formal suscitados, que, en lo que a nosotros nos interesa, establece en el apartado primero que «las Asociaciones y entidades religiosas comprendidas en el art. IV del Acuerdo entre el Estado Español y la Santa Sede, de 3 de enero de 1979, disfrutarán, en todo caso, de los mismos beneficios fiscales que las entidades a que se refiere el art. V del Acuerdo»; y, en el apartado cuarto, que «las entidades comprendidas en el art. IV del Acuerdo gozarán de exención de los Impuestos y Arbitrios sobre Solares por los terrenos gravados por estos tributos cuya titularidad les corresponda».

Nuestra jurisprudencia se ha pronunciado con reiteración sobre el problema debatido; así en la sentencia de fecha 30-1-1999 (RJ 1999 583), dictada en el recurso núm. 4797/1998, recaída en un recurso de casación en interés de ley interpuesto con relación con la exención del IAE por la actividad de un Instituto de Enseñanza, en que se invocaba la vulneración del art. 58 de la Ley 30/1994, con el argumento de que tal exención supone una competencia desleal con los establecimientos dedicados a la misma actividad desarrollados por otras personas físicas o jurídicas, siempre con finalidad lucrativa, y a los que el ordenamiento no concede exención alguna, resolvió el TS en tal caso desestimar el recurso con la base de «la corrección de la doctrina de la sentencia recurrida, cuyos razonamientos conviene subrayar que son de impecable justeza, en cuanto afirma que a tenor de la Disposición Adicional Segunda, apartado 1 del Real Decreto 765/1995, las entidades eclesiásticas comprendidas en el artículo IV del Acuerdo sobre Asuntos Económicos suscrito entre el Estado Español y la Santa Sede el 3 de enero de 1979 -es decir, la Santa Sede, la Conferencia Episcopal, las diócesis, las parroquias y otras circunscripciones territoriales, las Ordenes y las Congregaciones Religiosas, los Institutos de vida consagrada y sus provincias y sus casas-, disfrutarán de todos los beneficios fiscales previstos en el Título II de la Ley 30/1994, de 24 de noviembre, Título en el que se incluyen los artículos 48 a 58 que detallan el régimen fiscal de las Fundaciones y Asociaciones privadas sin ánimo de lucro, siempre y cuando persigan los fines previstos en el artículo 42.1.a) de dicha Ley, esto es, fines de asistencia social, cívicos, educativos, culturales, científicos, deportivos, sanitarios, de cooperación para el desarrollo, defensa del medio ambiente, fomento de la economía social o de la investigación, promoción del voluntariado social o cualesquiera otros fines de interés general de naturaleza análoga».

Y de especial importancia para la cuestión que nos ocupa es la sentencia del TS dictada en un recurso de casación en interés de ley, de fecha 16-6-2000 (RJ 2000 6842), recaída en el recurso 6960/1999, que contempla un supuesto de Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos, pero que traemos aquí, pues sus pronunciamientos pueden ser generalizables para otros impuestos locales distintos del que contempla, como el que aquí nos ocupa, estableciendo además una doctrina legal.

El problema que se plantea en la sentencia, como en ella se dice textualmente, «queda concretado en determinar si a la Congregación Religiosa recurrente, como entidad integrada o dependiente en/o de la Iglesia Católica, ha de reconocérsele el régimen de exenciones prevenido en el Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana para las entidades benéfico-docentes privadas simplemente por esta pertenencia o dependencia y, por tanto, sin consideración a la naturaleza, destino o actividad desarrollada en el inmueble transmitido o, por el contrario, si para ese reconocimiento es preciso, además, que el inmueble en cuestión esté o haya de ser destinado a actividades religiosas, benéfico-docentes, médicas y hospitalarias». Y de los argumentos que da para resolver la cuestión que nos interesa destacamos los siguientes:

«Como esta Sala tiene declarado en Sentencia de 26 de noviembre de 1991 (RJ 1991 8772), en el Acuerdo sobre Asuntos Económicos suscrito entre España y la Santa Sede en 3 de enero de 1979, se distingue entre Iglesia Católica y demás entidades enumeradas en el art. IV (la Santa Sede, la Conferencia Episcopal, las Diócesis, las Parroquias y otras circunscripciones territoriales, las Ordenes y Congregaciones religiosas y los Institutos de vida consagrada y sus provincias y sus casas), por una parte, y, por otra, las Asociaciones y entidades religiosas a que hace referencia el art. V, esto es, las no comprendidas en la anterior enumeración “y que se dediquen a actividades religiosas, benéfico-docentes, médicas u hospitalarias o de asistencia social”.

Para las primeras, entre las que cabe integrar sin dificultad a la Congregación actora en la instancia, reconoce unas exenciones, calificables de directas o autónomas, que se aplican con independencia de las concedidas en el Ordenamiento fiscal interno para cualquier clase de organismos. Para las segundas, reconoce las exenciones previstas en la legislación fiscal española a entidades que desarrollen actividades afines a las que por aquéllas se lleven a cabo, en concreto, a las entidades sin fin de lucro y a las entidades benéfico-privadas en todo caso.

Ha de añadirse, sobre lo dicho en la sentencia mencionada y en cuanto pueda afectar a la modalidad impositiva de que aquí se trata -aunque el art. V.1.D) del Acuerdo se refiera, únicamente, a la desaparecida modalidad decenal (tasa de equivalencia) del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos-, que las exenciones que antes se han calificado de autónomas o directas, aun referidas a lo que constituye el núcleo esencial de la Iglesia Católica, sólo pueden reconocerse si se refieren a inmuebles con destino determinado (templos, capillas, residencias de Obispos y Sacerdotes, locales destinados a oficinas curiales, seminarios, edificios destinados primordialmente a casas o conventos, etc.), con lo que quiere significarse que el destino de los bienes objeto de gravamen, o cuyas transacciones sobre ellos los determinan, es elemento esencial, incluso, para estas entidades que, como se ha dicho, tienen un régimen independiente de exenciones por ser las constitutivas del núcleo básico de la Iglesia Católica. Y fue, precisamente para que estas entidades no tuvieran un régimen de exenciones más limitado que el reconocido a las asociaciones y entidades religiosas no integrantes de ese núcleo -las del art. V-, para lo que la Orden Ministerial de 29 de julio de 1983 extendió a las primeras el régimen de exención por remisión básico reconocido para estas últimas, pero entonces, lógicamente, en los mismos términos y con las mismas condiciones a éstas aplicables.

El punto de partida, pues, para que una Congregación religiosa como la de que aquí se trata o, en términos generales, una entidad comprendida en el núcleo básico de la Iglesia Católica -art. IV.1- o perteneciente a las demás a que se refiere el art. V del Acuerdo anteriormente citado pueda beneficiarse de las exenciones reconocidas en el Ordenamiento tributario a las entidades sin fin de lucro y, en todo caso, a las entidades benéfico-privadas, es el de que ha de ser una entidad dedicada “a actividades religiosas, benéfico-docentes, médicas u hospitalarias” -exigencia impuesta directamente por el tan repetido art. V- y, además, ha de reunir las mismas condiciones o requisitos que esas entidades sin fin de lucro, o esas entidades benéfico-privadas en todo caso, han de acreditar para que pueda reconocérseles la exención correspondiente.

Es así que para estas últimas el reconocimiento de una exención de la naturaleza de la aquí controvertida va indisolublemente unido no ya sólo a la acreditación, con carga de la prueba para quien pretenda el beneficio, de su condición de asociación o entidad sin fin de lucro o benéfico-docente, sino fundamentalmente a que el hecho imponible o el objeto de la transmisión o adquisición determinantes del gravamen se encuentren vinculados a esa finalidad no lucrativa o, en todo caso, benéfico-docente, luego la conclusión no puede ser otra que la imposibilidad de reconocerla, en cuanto aquí interesa, al incremento del valor que manifieste la transmisión de un terreno de naturaleza urbana -hecho imponible, precisamente del Impuesto aquí controvertido, según el art. 105.1 de la vigente Ley de Haciendas Locales-si ese bien o terreno no está destinado a alguna de las finalidades que justifiquen que, no obstante haberse realizado el hecho imponible del tributo, no haya surgido la obligación tributaria, precisamente por particular previsión del legislador en atención a la finalidad concreta de determinadas entidades que haya querido proteger o fomentar.

Téngase presente que éste es el principio que rige el tratamiento de las exenciones tributarias, en particular de las no puramente subjetivas, sino, como la presente, mixtas o, lo que es lo mismo, reconocidas a determinadas entidades, pero vinculadas, también, al destino del bien o procedencia del rendimiento o producto que, en definitiva, constituya el objeto del gravamen. Por eso mismo, en el art. IV del Acuerdo, se vincula el reconocimiento de la exención total y permanente de la Contribución Territorial Urbana -hoy Impuesto sobre Bienes Inmuebles-, de los Impuestos sobre Sucesiones y Donaciones y Transmisiones Patrimoniales, de las contribuciones especiales y de la tasa de equivalencia -modalidad decenal del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos, actualmente extinguida- a determinados bienes de estricto destino religioso… está clara la necesidad de que, junto al elemento subjetivo, concurra el objetivo finalístico de la afectación del bien de que se trate a la función propia de una comunidad religiosa o al cumplimiento de fines benéficos-docentes, así como la necesidad de que dicho extremo quede acreditado para que la exención del pago del Impuesto aquí cuestionado pueda ser reconocida».

El otro pronunciamiento que nos interesa es el siguiente: «La legislación reguladora de las entidades benéficas está, en la actualidad, constituida por la Ley 30/1994, de 24 de noviembre, de Fundaciones, así como por el Real Decreto 765/1995, de 5 de mayo, como tiene reconocido esta Sala -Sentencia de 30 de enero de 1999 (RJ 1999 583)- a propósito, precisamente, de un recurso también de casación en interés de la Ley, en que se analizaba la exención del Impuesto sobre Actividades Económicas de un centro de enseñanza».

Pues bien, aparte de que en el art. 58 de la Ley acabada de citar, que es el que regula las exenciones aplicables a las entidades benéficas en los tributos locales, no se efectúa una referencia expresa al Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos -y es sabida la imposibilidad de extender por analogía el ámbito de las exenciones o bonificaciones tributarias, según el art. 23.3 de la Ley General vigente en la materia-, es lo cierto, sin embargo, que, para las exenciones que reconoce además de las específicamente establecidas en la Ley de Haciendas Locales, es decir, para las referidas a los Impuestos sobre Bienes Inmuebles y sobre Actividades Económicas, exige, al lado del requisito de que la titularidad de dichos bienes o actividades corresponda a las fundaciones o asociaciones que reúnan las condiciones establecidas en la propia Ley, «que no se trate de bienes cedidos a terceros mediante contraprestación, que estén afectos a las actividades que constituyan su objeto social o finalidad específica y no se utilicen principalmente en el desarrollo de explotaciones económicas que no constituyan su objeto o finalidad específica», o que se trate de actividades «que constituyan su objeto social o finalidad específica». Quiere decirse con ello que el reconocimiento de exenciones tributarias afectantes a bienes inmuebles o a transacciones u operaciones relativas a los mismos no depende únicamente de la vinculación de dichos bienes o transacciones a fundaciones, entidades o asociaciones que cumplan las condiciones legalmente establecidas para merecer dicha conceptuación, o para poder ser calificadas de benéfico-docentes, sino que, además, es inexcusable que el inmueble de que se trate esté o se halle afecto al cumplimiento de los fines o actividades que constituyen el fundamento de la exención y que la ley determina específicamente.

Pero es que hay más. La Disposición Adicional Quinta de la Ley de las Fundaciones, antes mencionada, tras declarar aplicable el régimen previsto en sus arts. 48 a 58, inclusives, a la Iglesia Católica y a las Iglesias, Confesiones y Comunidades religiosas que tengan suscritos acuerdos de cooperación con el Estado español, añade, en su ap. 2, que «el régimen previsto en el art. 58.1 de esta Ley -que ha sido anteriormente examinado- será de aplicación a las entidades que tengan legalmente equiparado su régimen fiscal al de las entidades sin fin de lucro, benéfico-docentes, benéfico-privadas o análogas».

Por su parte, el Reglamento de 5 de mayo de 1995 (RCL 1995 1529), también en su Disposición Adicional Segunda y bajo la rúbrica «Adaptación a las entidades eclesiásticas del régimen previsto en el Título II de la Ley 30/1994, de 24 de noviembre», después de hacer referencia expresa, en cuanto aquí importa, a que «las entidades eclesiásticas comprendidas en el artículo IV del Acuerdo sobre Asuntos Económicos suscrito entre el Estado español y la Santa Sede de 3 de enero de 1979…, disfrutarán de todos los beneficios fiscales previstos en el Título II de la Ley 30/1994, de 24 de noviembre, cuando persigan los fines previstos en el art. 42.1.a)… (fines de asistencia social, cívicos, educativos, culturales, científicos, deportivos, sanitarios, de cooperación para el desarrollo, de defensa del medio ambiente, de fomento de la economía social o de la investigación, de promoción del voluntariado social, o cualesquiera otros fines de interés general de naturaleza análoga, entendiéndose comprendidos en estos fines, y como análogos, los referidos en el art. IV.C del Acuerdo, esto es, los de culto, sustentación del Clero, Sagrado apostolado y ejercicio de la caridad), y después, asimismo, de establecer, también en cuanto aquí interesa, el régimen de acreditación de las finalidades acabadas de mencionar para las entidades y asociaciones comprendidas en el artículo V del tan repetido Acuerdo a los efectos de poder disfrutar de las exenciones y beneficios fiscales prevenidos en el referido Título, termina con la exigencia -ap. 5- de que “para el disfrute de los beneficios fiscales en los tributos locales, tanto las entidades a que se refiere el ap. 1 de esta disposición (las entidades eclesiásticas comprendidas en el art. IV del Acuerdo, en lo que ahora importa, puesto que se refiere también este apartado a otras Confesiones Religiosas diferentes de la Católica), como las contempladas en el ap. 2 (las Asociaciones y Entidades religiosas del art. V del Acuerdo, en cuanto aquí interesa), deberán cumplir lo previsto en el art. 4 del presente Real Decreto, acreditando la titularidad de los bienes o explotaciones de que se trate y aportando certificación de autoridad competente de que dichos bienes o explotaciones están afectos a los fines comprendidos en el art. 42.1.a) de la Ley 30/1994, de 24 de noviembre…”».
Y, partiendo de los anteriores fundamentos, establece la siguiente doctrina legal:

A) Que la exención en el Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, para la Iglesia Católica y entidades religiosas comprendidas en los arts. IV y V del Acuerdo suscrito entre el Estado español y la Santa Sede, sobre asuntos Económicos, que pudiera resultar del régimen en él establecido, de su conexión con las exenciones recogidas en el art. 106.1, aps. c) y e), de la vigente Ley Reguladora de las Haciendas Locales, o de la aplicación directa de estas últimas, sólo puede ser reconocida en aquellos supuestos en que se acredite, por la entidad que solicite su aplicación y en la forma legalmente establecida, que el bien transmitido se halla afecto a actividades o finalidades religiosas, entre ellas las de culto, sustentación del Clero, Sagrado apostolado y ejercicio de la caridad, benéfico-docentes, médicas y hospitalarias o de asistencia social.

B) Que el disfrute de los beneficios fiscales prevenidos en la Ley 30/1994, de Fundaciones, aplicables a la Iglesia Católica e Instituciones de ella dependientes según lo en la misma establecido, se encuentra condicionado a que la entidad que los solicite acredite, en la forma legal, que el bien sobre el que pudiera recaer la exención se halle afecto a la persecución y cumplimiento de fines de asistencia social, cívicos, educativos, culturales, científicos, deportivos, sanitarios, de cooperación para el desarrollo, de defensa del medio ambiente, de fomento de la economía social o de la investigación, de promoción del voluntariado social, o cualesquiera otros fines de interés general, como los de culto, sustentación del Clero, sagrado apostolado y ejercicio de la caridad.

Pues bien, aplicando cuanto ha quedado expuesto al caso que nos ocupa, se impone hacer unas precisiones.

En primer lugar, advertimos que la Sala no entra a analizar las exigencias formales, y ello porque en la contestación a la demanda, a salvo de las referencias que contiene con relación a la necesidad de acreditación de los fines de la congregación, no los discute, además es lo cierto que, en virtud de la eficacia relativa de los vicios de forma, la Sala si tiene elementos de juicio suficientes para dictar una sentencia de fondo habrá de resolver la cuestión suscitada, a no ser que los defectos formales omitidos hubieran sido relevantes a efectos del sentido que se diera a la decisión de fondo.

En segundo lugar la Sala aprecia que concurren los presupuestos exigidos para apreciar la exención, que de forma resumida glosamos.

a) La actora es una Congregación religiosa comprendida en el art. IV del Acuerdo celebrado con la Santa Sede, dato éste que no se discute, aparte que se ha acreditado su personalidad, en virtud de su inscripción en el Registro de entidades Religiosas, que obra al folio 39.

b) En cuanto a los fines de la entidad, del documento anterior queda acreditado que persigue fines de carácter religioso, y, concretamente, se indica que «para realizar la educación apostólica en la educación en la fe, el Instituto, desde sus orígenes se dedica al apostolado en Centros de Educación y Enseñanza, … Residencias de Estudiantes…».

c) Se ha acreditado la titularidad de los bienes de la entidad recurrente, en virtud de la escritura obrante a los folios 41 a 56.

d) En el mismo sentido, consta en los autos la Certificación emitida por la competente, en el caso la Superiora Provincial de la Congregación (folio 32) de que el bien sito en la Avenida Palencia núm. … está destinado a residencia de estudiantes, por lo que, según dice, resulta adscrito a los fines referidos en el art. 42.1 de la Ley 30/1994, y que dicha finalidad está directamente relacionada con la actividad específica que, en la Iglesia, cumple la entidad que representa, comprendida entre las enumeradas en el art. IV del RD del Acuerdo sobre Asuntos Económicos suscrito con la Santa Sede de 1979. En definitiva, los fines de la Residencia, educativos y de carácter cívico, son unos de los contemplados en la Ley para justificar la exención.

e) No se trata de bienes cedidos a terceros mediante contraprestación, ya que de lo actuado hay que inferir que se trata de un bien que está en manos de la propia Congregación, incluso ella lo gestiona directamente, como resulta de otro recurso tramitado ante esta misma Sala, en el que se suscitó la misma cuestión pero en relación con el IAE. En cualquier caso, los bienes no se han cedido en arrendamiento o en cualquier otro título a terceros.

f) El bien en cuestión está afecto a las actividades que constituyan su objeto social o finalidad específica y no se utiliza principalmente en el desarrollo de explotaciones económicas que no constituyan su objeto o finalidad específica. Así, si el bien se utiliza para la finalidad propia de una Residencia de estudiantes, la misma, como se ha visto, supone el ejercicio de su actividad que constituye su finalidad específica. Y ello se deduce no sólo de lo dicho hasta ahora, sino también del contenido de sus estatutos, que, como se dijo ya por esta Sala en la sentencia del recurso 1418/1995 (JT 1996 1773), en su art. segundo, dentro del Capítulo primero relativo al fin de la Congregación, establece que para «realizar la labor apostólica, el instituto desde sus orígenes se dedica al apostolado en Centros de Educación y Enseñanza, casas de Espiritualidad, Residencias de estudiantes, empleadas y obreras, que tienen por objeto ayudar a los jóvenes a vivir de acuerdo con los principios religiosos, cristianos e insertarse en la sociedad responsablemente».

El Ayuntamiento considera que no puede estar exento del IBI el bien que nos ocupa, por cuanto en él se ejerce una actividad remunerada, y lucrativa, por percibirse una contraprestación, por lo que en definitiva considera que no está ausente el ánimo de lucro. Pero el Ayuntamiento confunde el concepto de ánimo lucrativo de una actividad determinada con lo que es un contrato de carácter lucrativo.

En efecto, cabe que se ejerza una actividad por la que se perciba una contraprestación sin que ello suponga que concurra el ánimo de lucro, con lo que sólo por el hecho de que se perciba una contraprestación el bien en cuestión no deja de estar exento; y en este sentido el propio art. 58.1 contempla precisamente la posibilidad de que en el bien se desarrollen actividades económicas, cuando establece la exigencia de que los bienes «no se utilicen principalmente en el desarrollo de explotaciones económicas que no constituyan su objeto o finalidad específica».

De ello se infiere que lo relevante es que el bien no se utilice en actividades económicas que no integren la finalidad específica, pero nada se opone a que en el bien en cuestión se desarrolle una actividad que integre la finalidad específica del ente en cuestión, finalidad esa que es la que a la postre justifica la exención.

En el mismo sentido, el art. IV) del Acuerdo sobre Asuntos Económicos que venimos comentando, establece que la exención no alcanzará (se refiere a la exención total y permanente de los impuestos reales o del producto, sobre la renta o sobre el patrimonio) a los rendimientos derivados de su patrimonio cuando su uso se halle cedido, y lo decimos porque, conforme a lo ya dicho, el bien sometido al impuesto de nuestro recurso no ha sido cedido a terceros.

Por otro lado, el mero hecho de que se perciban contraprestaciones no supone de suyo que exista un ánimo lucrativo, entendido éste como un fin de obtener una ganancia o enriquecimiento, sino que cabe que la contraprestación sólo cubra el coste de la actividad, sin originar beneficio, o incluso, aun cuando esto es más discutible, que tenga beneficio pero que el mismo se destine a los propios fines sociales de la entidad.

Un caso de lo que exponemos se analizó en la sentencia del TS de fecha 11-6-1990 (RJ 1990 4846), que desestimó el recurso de apelación interpuesto por el Abogado del Estado en un caso en el que se discutía el alcance de la exención en el Impuesto sobre Sociedades, entendiéndose en tal caso que la exención abarcaba a los rendimientos obtenidos, directa o indirectamente, por el ejercicio de las actividades que constituyen el objeto social o su finalidad específica, como son la construcción de Viviendas de Renta Limitada, concluyendo en tal caso que estábamos ante -una entidad sin ánimo o fin de lucro, puesto que para atribuirles la finalidad lucrativa han de perseguir “de modo primordial la obtención de rentas” mediante “el ejercicio de explotaciones económicas”, circunstancias que no concurren, estatutariamente, en la “X”»; añadiendo que «de ahí que, con arreglo a lo que dispone el art. 30 del mencionado reglamento, se trate de una entidad que se rige por lo dispuesto en los arts. 349 a 358 del mismo, el primero de los cuales comienza diciendo que “La exención abarcará los rendimientos obtenidos, directa o indirectamente, por el ejercicio de las actividades que constituyen el objeto social o su finalidad específica”».

Por el ayuntamiento demandado se alude a la necesidad de observar los requisitos de las letras b) d) y e) del art. 42.1 de la Ley. Pero a este respecto, y sin olvidar, como se dijo en la sentencia del TS 16 de junio de 2000 (RJ 2000 6842), recaída en el recurso núm. 6960/1999, que las entidades religiosas han de reunir las mismas condiciones y requisitos que las entidades sin fin de lucro para que les sea aplicable el régimen de la Ley 30/1994, se ha de advertir que la entidad que nos ocupa tiene asimilación legal a las entidades sin fin de lucro, y además, que la Disposición Adicional Quinta de la Ley 30/1994, se remite expresamente al régimen previsto en los arts. 48 a 58, sin aludir al art. 42, y, en el mismo sentido, en la Disposición Adicional Segunda del Real Decreto 765/1995, se establece que las entidades eclesiásticas comprendidas en el artículo IV del Acuerdo de 1979 disfrutarán de todos los beneficios fiscales previstos en el Título II de la Ley 30/1994 cuando persigan los fines previstos en el art. 42,1.a) de dicha Ley, sin remitirse por tanto a la totalidad del art. 42, lo que habría hecho si hubiera pretendido la aplicación de la totalidad del precepto, sin tener que haber especificado sólo el apartado a).

Con todo lo anterior, el cumplimiento de los requisitos generales que se exigen, ha de venir referido a lo dispuesto en los artículos 48 a 58, que contemplan el régimen de exenciones para cada impuesto.

Por todo lo expuesto se está en el caso de estimar el presente recurso contencioso-administrativo; lo que es coherente con la postura adoptada por la Sala en la sentencia de fecha 2 de octubre de 1996 (JT 1996 1773), recaída en el recurso número 1418/1995, referida al mismo bien que al aquí considerado, pero en que la exención se solicitaba con relación al IAE, reconociéndose la misma, tras considerar la concurrencia de los presupuestos necesarios, entre ellos que se trataba de una actividad que no generaba competencia desleal.

Por lo expuesto procede estimar el recurso sin que existan méritos para una condena en costas.

Vistos los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación al caso:

FALLAMOS

Que estimando el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la Congregación Esclavas del Sagrado Corazón de Jesús, representada por el Procurador don José Roberto S. V., contra el Decreto de la Alcaldía de Burgos de 8 de julio de 1998, anulamos la citada resolución, por no ser ajustada a derecho, y declaramos el derecho de la actora a gozar de la exención del Impuesto sobre Bienes Inmuebles, para el inmueble sito en el número 1 de la Avenida de Palencia, de esta ciudad, sin hacer imposición de costas.

Contra esta resolución no cabe interponer recurso ordinario alguno.

A su tiempo devuélvase el expediente al Organo de procedencia, con certificación de esta sentencia, de la que se unirá otra a los autos originales.

Así por esta nuestra sentencia lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION: Leída y publicada ha sido la sentencia anterior por el Ilmo. Magistrado Ponente Sr. D. Santos Honorio de Castro García en la sesión pública de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León (Burgos), que firmo en Burgos a veintisiete de junio de dos mil uno, de que yo el Secretario de la Sala Certifico.