Sentenza 03 marzo 2003, n.297/2003

Tribunal Superior de Justicia de Madrid (Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 4ª), Sentencia de 3 marzo 2003, n. 297/2003.

En Madrid a tres de marzo de dos mil tres

Visto el recurso de apelación número 5 del año 2003, interpuesto por el Ayuntamiento de Madrid contra Sentencia del Juzgado de lo Contencioso Administrativo número 26 de Madrid de fecha 14 de noviembre de 2002 dictada en el procedimiento ordinario n° 54/02 seguido a instancia de Hermanas Hospitalarias del Sagrado Corazón de Jesús-Hospital contra resolución municipal de 26 de octubre de 2001 denegatoria de exención del Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras por las autorizadas por la licencia concedida en el expediente 116-2000-00700, y realizadas en la Clínica San Miguel […].

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- En el mencionado recurso contencioso administrativo recayó Sentencia estimatoria y contra ella ha interpuesto el Ayuntamiento el presente recurso de apelación mediante escrito en el que, tras las correspondientes alegaciones, pide que se dicte Sentencia estimatoria de la apelación y denegatoria de la exención.

SEGUNDO.- La parte apelada presentó escrito de oposición haciendo sus propias alegaciones y pidiendo que se dicte Sentencia confirmando la apelada.

TERCERO.- Elevadas a este Tribunal las actuaciones y estando conclusas, se señaló para su deliberación y fallo el día 21 de febrero en curso.

Vistos los preceptos citados por las partes y los demás de general y pertinente aplicación.
Siendo Ponente el Magistrado Iltmo. Sr. D. Valeriano Palomino Marín.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- La Sentencia apelada, en lo que al presente recurso se refiere, contiene los siguientes Fundamentos Jurídicos: “SEGUNDO.- Fundamenta el actor su demanda en el art. IV.1 B del Acuerdo entre el Estado Español y la Santa Sede sobre asuntos económicos, fechado el 3 de enero de 1979, que considera incluye el Impuesto sobre Instalaciones, Construcciones y Obras.

Ese punto del acuerdo se refiere a la “B) Exención total y permanente de los Impuestos reales o de producto, sobre la renta y sobre el patrimonio.

Esta exención no alcanzará a los rendimientos que pudieran obtener por el ejercicio de explotaciones económicas, ni a los derivados de su patrimonio, cuando su uso se halle cedido, ni a las ganancias de capital, ni tampoco a los rendimientos sometidos a retención en la fuente por impuestos sobre la renta”
Hace referencia la actora a jurisprudencia que determina la inclusión de este impuesto entre los reales o de producto, y a la Orden del Ministerio de Hacienda de 5 de junio de 2001 que expresamente así lo conceptúa, señalando en sus dos únicos artículos que:

”Primero.- El Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras, regulado en los artículos 101 a 104 de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre (RCL 1988/2607 y RCL 1989, 1851), Reguladora de las Haciendas Locales, está incluido entre los impuestos, reales o de producto a que hace referencia la letraB) del apartado 1 del artículo IV del Acuerdo entre el Estado Español y la Santa Sede sobre Asuntos Económicos, de 3 de enero de 1979. TERCERO.- la demandada no niega la aplicabilidad de esa exención a ese impuesto, sino que manifiesta que el edificio en el que se pretende realizar la obra por la que se devenga el impuesto es una explotación económica, y como tal, no puede quedar comprendido dentro de la exención. La actora nada dice o prueba que niegue o desvirtúe las alegaciones y pruebas unidas al expediente relativas al aprovechamiento de la Clínica de San Miguel como una explotación económica. CUARTO.- Ahora bien, el segundo párrafo del apartado B del art. IV del Acuerdo solo limita el alcance de la exención, en relación con los impuestos derivados de su patrimonio, a los supuestos en que su uso esté cedido, lo que no se afirma por la demandada.
La administración mantiene que en el inmueble se desarrolla una explotación económica, pero esta circunstancia solo se considera como limitativa de la exención respecto de los rendimientos de esa explotación, no en otro caso.
Por ello, ha de considerarse que la exención del ICIO alcanza a la obra a realizar por la actora en la clínica de su propiedad.”

SEGUNDO.- La fundamentación del Ayuntamiento consiste sustancialmente en que el Hospital en que se realizaron las obras es una explotación económica concurrente en el mercado con otras similares y, conforme al texto del citado artículo IV.1.B, la exención no alcanza a los rendimiento que la beneficiaria pudiera obtener por el ejercicio de explotaciones económicas ni a los derivados de su patrimonio, cuando su uso se halle cedido, ni a las ganancias de capital, ni tampoco a los rendimientos sometidos a retención en la fuente por impuestos sobre la renta.

Por su parte la demandante sostiene que, siendo el impuesto en cuestión un tributo indubitadamente real que grava las obras realizadas en un inmueble de la Iglesia Católica en el que se realiza una explotación económica no cedida a terceros, está incluido en la exención total y permanente que el citado precepto dispone.

TERCERO.- La cuestión litigiosa contiene estos elementos de juicio: a) el Impuesto de que se trata es un tributo real indirecto; b) las obras gravadas lo son en una finca que es propiedad de una entidad religiosa de la Iglesia católica, en la cual se realiza una actividad de hospital por la misma entidad religiosa católica; c) tal exención está regulada por el artículo IV.1.B del Acuerdo entre el Estado Español y la Santa Sede sobre asuntos económicos de 3 de enero de 1979; d) Ese precepto establece una exención de la que están excluidos los rendimientos de explotaciones económicas. Extremos todos ellos que consideramos a continuación.

a) El Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras es un tributo real e indirecto, esto segundo por definición del artículo 101 de la Ley de Haciendas Locales. En cuanto a lo primero, el impuesto real, sea directo o indirecto (al indirecto se le suele denominar de producto) es aquel cuyo hecho imponible puede ser imaginado y descrito sin necesidad de referirlo de modo inmediato a una persona. Ciertamente todo hecho imponible está relacionado en último término con una persona física o jurídica (el sujeto pasivo), pero en determinados casos es posible imaginar, y describir la riqueza gravada sin referirla al sujeto pasivo de forma directa e inmediata (impuestos reales), mientras que en otros casos no es posible (impuestos personales). Según este esquema y la jurisprudencia del Tribunal Supremo, podemos considerar el Impuesto de que tratamos como real y de producto.

b) Las obras gravadas lo son en una finca propiedad de un ente de la Iglesia Católica en la cual realiza la actividad de Hospital, actividad que constituye una explotación económica que concurre con otras personas en el mercado de asistencia hospitalaria. Lo gravado no es tal actividad sino las obras realizadas en la finca en que aquella actividad se realiza, quedando el resultado de las obras integrado en la finca misma.

c) La norma aplicable al caso se encuentra en un tratado internacional, concretamente en el citado artículo IV.1.B del Acuerdo entre el Estado Español y la Santa Sede del año 1979, el cual forma parte del ordenamiento interno español conforme al artículo 96.1 de la Constitución. En ese precepto no se menciona el Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras, creado nueve años después de dicho tratado, pero puede considerárselo mencionado en el texto que dispone la “exención total y permanente de los impuestos reales o de producto”.

d) La exención, según dispone el mismo precepto, “no alcanzará a los rendimientos que pudieran obtener por el ejercicio de explotaciones económicas, ni a los derivados de su patrimonio, cuando su uso se halle cedido”. Conforme a ese texto literal y según la demandante y hoy apelada, para resolver si la exención alcanza a la explotación económica de que se trata es decisivo el hecho de que la explotación se realice por la misma entidad eclesiástica o que su uso se halle cedido a un tercero: solo en este segundo supuesto estaría excluida la exención; y en el presente caso es la propia entidad eclesiástica la que realiza directamente y tiene el uso de la explotación económica del Hospital.

CUARTO.- Varias razones concurren en la estimación de la apelación y consiguiente desestimación del recurso contencioso administrativo.

En primer término ha de considerarse como dato esencial la doctrina que se contiene en las Sentencias del Tribunal Supremo en interés de Ley de 19 de marzo de 2001, que se contrae específicamente al impuesto aquí controvertido, 10 de marzo de 2001, sobre el Impuesto de Bienes Inmuebles, y 16 de junio de 2000 que establece (pues las dos anteriores son desestimatorias) doctrina legal expresa aunque con relación al Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos. La primera cita expresamente como de idéntica aplicación del supuesto de Impuesto de Bienes Inmuebles y el fallo que se refiere a éste se remite al que contiene la sentencia que declaró la doctrina legal.

De este esquema jurisprudencial, la Sentencia referida al Impuesto que nos afecta señala en primer término que el ICIO es incluible en el precepto del Acuerdo con la Santa Sede careciendo por ello de transcendencia la hipotética validez de la condición supuestamente aclaratoria de la Orden de 3 de julio de 2001, que la incluyó expresamente. En segundo término la propia Sentencia se remitió a supuestos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles y, por último, excluyó para el ICIO la aplicación del segundo párrafo del precepto del acuerdo por cuanto no se trata de un rendimiento sino de un impuesto real, mixto entre la renta y patrimonio. Sin embargo, aunque dicha exclusión por la Sentencia citada pudiera argumentarse, dados los términos en que han planteado el debate tanto la Sentencia como las partes, lo cierto es que la conclusión esencial del fallo es la identidad del supuesto con el IBI y la Sentencia referida especialmente a este tributo, de 10 de marzo de 2001, se remite expresamente a la doctrina legal sentada para el Impuesto sobre Incremento del Valor de los Terrenos en la de 16 de junio de 2000. Pues bien, esta última, sin necesidad de remitirse al segundo párrafo del precepto, y por tanto sin entrar a considerar si es o no un rendimiento, establece que las exenciones aplicables, tanto en virtud del Acuerdo con la Santa Sede como por aplicación de los beneficios a las entidades sin fines de lucro que contempla la Ley del 94, han de limitarse a aquellos inmuebles que tienen una finalidad específica consonante con las de la Congregación que ostenta su titularidad, tales como el sostenimiento del culto o de las funciones de caridad, no encontrándose, a juicio de este Tribunal, entre aquellas las de índole hospitalaria cuando se ha insertado en mecanismos comerciales, cuestión ésta última que, en relación al inmueble en cuestión se han realizado las obras, no plantea polémica alguna.

QUINTO.- A mayor abundamiento y aún en la hipótesis de que fuese de aplicación al caso el segundo párrafo del citado artículo del Acuerdo, que hemos transcrito en el anterior apartado d) de esta Sentencia, es lo cierto que la expresión “cuando su uso se halle cedido” es predicable del patrimonio (al cual se refiere inmediatamente antes) y no de la explotación económica, a la cual no afecta la exención. La extensión de la exención a las explotaciones económicas cuando su uso se halle cedido tendría que haberlo sido con otra construcción gramatical, inequívoca, que la incluya sin necesidad de interpretaciones, más o menos extensivas, rechazables en la aplicación de un beneficio fiscal.

SEXTO.- Las presentes consideraciones nos llevan a una conclusión estimatoria de la apelación y desestimatoria del recurso contencioso administrativo, sin imposición de las costas de una y otra instancias.

Por lo expuesto

FALLAMOS

Que estimando el presente recurso de apelación, con revocación de la Sentencia apelada, debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso administrativo indicado en el encabezamiento de esta Sentencia; sin imposición de las costas de la apelación ni de la primera instancia.

Así por esta nuestra Sentencia, contra la que no cabe recurso ordinario alguno, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN: Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Iltmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, en el día de la fecha, estando celebrando audiencia pública la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, de lo que doy fe.